|
Finansijska revizija javnog sektora
– osnova za aktivni poslovni ambijent
U
današnjim uslovima konjukturne privrede veoma je važno tačno i potpuno
sagledavanje finansijske situacije u preduzeću. U tu svrhu se koristi
finansijska revizija javnog sektora čija tačnost i sveobuhvatnost omogućava
lakše održavanje finansijske ravnoteže u javnom preduzeću. Funkcija finansijske
revizije javnog sektora podrazumeva i adekvatnu informisanost, njen
zadatak je da obezbedi informacije za različite korisnike. Nažalost, njen
kvalitet, odnosno njena razumljivost, relevantnost, pouzdanost, uporedivost
i konzistentnost je na vrlo niskom nivou. Ovo nije začuđujuće, ako se
uzme u obzir da su računovodstvo i revizija proizvod ekonomskog i ukupnog
društvenog sistema. Međutim, s obzirom da računovodstvo i revizija predstavljaju
determinantu razvoja sistema, potrebno je obratiti pažnju na računovodstvenu
profesiju i prekinuti sa praksom nezainteresovanosti za istinitim finansijskim
izveštavanjem, jer je jedino tako moguće uhvatiti korak sa savremenim
uslovima privređivanja, u kojima je situacija potpuno drugačija, odnosno
u zemljama tržišne ekonomije računovodstveno – revizorska profesija ima
ključnu ulogu. A da bi se pristupilo međunarodnoj finansijskoj zajednici,
potrebno je da udruženje računovođa i revizora ispuni neke uslove: računovodstvena
profesija mora imati međunarodno priznat plan i program, računovodstvena
profesija mora dokazati da sistem edukacije sadrži međunarodni plan i
program, itd.
S obzirom na nerazvijenost naše privrede, predložena je skraćena edukacija,
a uporedo sa razvojem javnog sektora, Udruženje računovođa i revizora
će morati da izvrši temeljnu reviziju svoje politike.
FINANSIJSKA REVIZIJA JAVNOG SEKTORA
Jedan od sektora koji danas prolazi kroz najznačajnije promene je javni
sektor. Ove promene nastaju kao posledica privatizacije ključnih područja
u privredi jedne zemlje, kao i konkurentskih pritisaka kroz aranžmane
tipa konkurentskog tendera.
Doktrina i ideologija reforme novog javnog menadžmenta je u velikoj meri
sužena, a faktor koji je doveo do sužavanja je razlika između privatnog
i javnog sektora. Prethodno pomenutu razliku još više je zamaglila primena
računovodstvenih normi privatnog sektora., što bi značilo da se računovodstvo
pomerilo od pasivnog posmatranja i izveštavanja o promenama u raspodeli
gotovine, ka analizi i planiranju budućih promena, što je stvorilo pretpostavke
za započinjanje ogromnih promena u javnom sektoru i povezanim organizacijama.
Da bi vlada jedne države osigurala održivi privredni rast i društvenu
stabilnost, ona mora ispuniti jedan od esencijalnih uslova – ona mora
da lansira razumljiv skup međunarodnih računovodstvenih standarda za javni
sektor (IPSAS), koji treba da omoguće komparaciju između različitih vlada,
u različitim delovima sveta. Ipak IPSAS sistem nije svemoguć, ali što
se tiče njih, jedno je sigurno – oni mogu na sasvim adekvatan način podržati
promenu menadžmenta u javnom sektoru, kao i poboljšati postojeću praksu,
te na taj način stvoriti pogodno tlo za reformu javnog sektora.
Posebnu kategoriju privrednih društava predstavljaju javna društva, koja
imaju specifičan položaj u ostvarivanju svojih funkcija, kao i specifične
probleme sa kojima se bore. Njihov položaj je regulisan kao i položaj
svakog drugog privrednog društva, s tim da ona deluju kao društva kapitala
čiji su vlasnici država i lokalne jedinice samouprave. Bilansi javnih
preduzeća služe da bi se prikazale sve nedorečenosti u njihovom ekonomskom
profilisanju. Samim tim neophodno je ukazati na izuzetan značaj koji revizija
finansijsko računovodstvenih iskaza javnih preduzeća ima u realizaciji
ciljeva upravljanja javnim preduzećem, posebno koji ona ima u implementaciji
novog javnog menadžmenta.
Jedan od najvažnijih prioriteta Razvojne strategije kod nas je ubrzanje
procesa privatizacije, koja predstavlja najbrži i najefikasniji način
privlačenja stranih investicija u mnogo većem obimu.
U okviru reformskog scenarija, predviđenog od strane Razvojne strategije
naše zemlje, prisutna je urgentna potreba za inostranim investicijama
koje su nam neophodne i zbog povećanja zaposlenosti i zbog naglašene potrebe
da tehnološki modernizujemo našu izraubovanu industriju, s osnovnim ciljem
podizanja njene konkurentnosti na stranom tržištu. Međutim naša stvarnost
je u potpunosti suprotna i sumorna.
Da bi se privukli strani investitori, potrebno je stvoriti poslovni ambijent
koji bi bio privlačan za strane investitore. Takav poslovni ambijent bi
kod nas vrlo lako, uz malo političke volje, mogao da se stvori.
Stvaranje takvog ambijenta čak predstavlja i neophodnost, jer strane investicije
čine praktično jedini raspoloživ izvor i preduslov za ekonomski razvoj.
Od svih stranih investicija, najpoželjnije su „green field“ investicije.
Razlog zbog kojeg je funkcija finansijske analize proširena sa analiza
koju vrše država i njene institucije troše novac poreskih obveznika na
analizu poslovanja javnih kompanija je činjenica da se javni fondovi prečesto
zloupotrebljavaju.
Zahvaljujući prethodno navedenom proširenju funkcije finasnijske revizije
u poslednje tri godine, analiza finansijskog poslovanja ukazala je na
više milionske gubitke „vodećih“ javnih kompanija. Kao i čitav niz nepravilnosti
od strane menadžmenta istih.
Savremeni problemi menadžmenta u javnom sektoru
Javna preduzeća predstavljaju specifičan oblik preduzeća koja imaju, u
obavljanju svojih delatnosti, posebno apostrofiranu odgovornost i prema
javnosti i prema svom osnivaču. Kao rezultat toga na javnom preduzeću
stoji posebna odgovornost na informisanju javnosti o radu i poslovanju
tih preduzeća. Nakon prethodno navedenog, sledi pojmovno određenje javnog
preduzeća, koje „krase“ određene osobenosti, koje nisu tipične za ostala
preduzeća:
1. elementarne osobenosti javnog preduzeća,
2. „Augijev sindrom“ – najmanji zajednički imenilac naših
preduzeća
Elementarne osobenosti javnog preduzeća
Da bi se uspešno definisalo javno preduzeće, mora se prevazići činjenica
da su, u različitim zemljama, različitim delatnostima i granama u okviru
pojedinih zemalja, potom i u različitim vremenskim periodima, između javnih
preduzeća prisutne brojne razlike. Ove razlike utiču na vrste i institucionalne
oblike preduzeća, na njihovu delatnost, na status koji imaju u privrednom
sistemu itd.
Javno preduzeće bi se generalno moglo definisati, uz poštovanje prethodno
navedenih činjenica, kao preduzeće formirano s osnovnim ciljem obavljanja
delatnosti od javnog interesa, pri čemu država, odnosno jedinica lokalne
samouprave, vrši, u celosti ili delimično, ulogu „preduzetnika“.
Delatnosi koje su proglašene delatnostima od opšteg interesa, koje su
kao takve određene zakonom u sledećim oblastima: proizvodnja, prenos i
distribucija el.energije; proizvodnja i prerada uglja; železnički, poštanski
i vazdušni saobraćaj; telekomunikacije; proizvodnja, prerada, transport
i distribucija nafte i prirodnog gasa, itd. Osim navedenih u javne delatnosti
se ubrajaju i delatnosti neophodne za rad državnih organa i organa jedinice
lokalne samouprave.
Neke od bitnih zajedničkih karakteristika javnih preduzeća su: obezbeđenje
proizvoda i usluga od elementarnog značaja za određenu zajednicu; monopolski
ili neki drugi privilegovan status na tržištu stečen uz podršku vlasti;
predmet su javnog regulisanja.
Strukturu ciljeva osnivanja i poslovanja javnog preduzeća, definisanih
određenim zakonskim odredbama, čine sledeći, i to : obezbeđenje kontinuiranog
obavljanja delatnosti od javnog interesa i uredno zadovoljavanje potreba
korisnika proizvoda i usluga, stalni razvoj i unapređivanje obavljanja
delatnosti od javnog interesa, itd.
Prethodno postavljeni redosled ciljeva može stvoriti pogrešnu sliku, da
sticanje profita nije osnovni cilj tih preduzeća, već da za osnovni cilj
prilikom osnivanja javnog preduzeća treba postaviti konstantno obavljanje
delatnosti od javnog interesa i uredno zadovoljavanje potreba korisnika
proizvoda i usluga. Ipak bez obzira na tu tvrdnju, u preduzeću ne bi trebalo
da dođe do glorifikacije nekog od ciljeva, već da se svim ciljevima prida
jednaka pažnja i skoncentrisanost prilikom njihovog ispunjavanja.
Što se tiče povezanosti finansijskog izveštavanja i zakonske regulative,
nema posebnih zakonskih odredbi koje uređuju finansijsko izveštavanje
javnih preduzeća. Međutim ako se na početku finansijskog izveštavanja
krene sa apostrofiranim i odgovornim zadatkom, u obavljanju delatnosti
zbog koje su i osnovana, evidentna je određena specifičnost poslovnog
informisanja javnih preduzeća.
Postoje tri različite osobenosti:
1. prva se odnosi na činjenicu da je javnost, u najširem smislu te
reči, najveći i najvažniji korisnik tih informacija, što znači, da samim
tim, kod javnih preduzeća treba da postoji znatno veći stepen odgovornosti
za informacije koje se prezentiraju u finansijsko računovodstvenim iskazima;
2. druga je vezana za potrebu da se kod javnih preduzeća informacije iz
finansijsko računovodstvenih iskaza, javnosti moraju prezentirati na adekvatan
način i blagovremeno, s ciljem stvaranja pozitivne klime u javnosti o
tome da se preduzeće, uz saglasnost osnivača, moralo odlučiti i na preuzimanje
nekih nepopularnih rešenja i
3. poslednja se odnosi na činjenicu, da bi javna preduzeća morala da daju
podatke, između ostalog, o realizaciji plana zaštite životne sredine.
Naime, javnost je zainteresovana da putem adekvatnih informacija i spozna,
da li je obavljanjem neke od delatnosti ugrožena životna okolina, a ako
jeste, šta se konkretno preduzima da bi se negativne posledice otklonile
ili eventualno ublažile.
S obzirom na neospornu činjenice da su se u bilansnim agregatima javnih
preduzeća kumulirali brojni problemi, čiji se koreni uglavnom nalaze u
ideologiji koju smo uvažavali u proteklih pola veka , kao i od specifičnih
okolnosti koje su tipične za aktuelni rad ovih preduzeća, u nastavku ovog
rada će biti pojašnjen termin „Augijevog sindroma“, koji je svojstven
našim javnim preduzećima, koji predstavlja glavnu prepreku usvajanja filozofije
novog javnog menadžmenta, bez čije implementacije u upravljanje našim
javnim preduzećima, nema govora o reformi javnog sektora.
„Augijev sindrom“ – najmanji zajednički imenilac naših
preduzeća
Jedan od najpoznatijih i najozloglašenijih primera „Augijevog sindroma"
je onaj u kome je među deset najvećih dobavljača PTT BiH bilo i jedno
anonimno preduzeće, a krajnje je misteriozan i angažman turske kompanije
„Netas“, od koje je PTT BiH, bez javnog tendera, slobodnim dogovorom kupio
nekoliko stotina javnih govornica, plativši za njih preko 4,2 miliona
maraka. Za vladajuću garnituru, javne kompanije su predstavljale neku
vrstu rezervnog poluprovodnog budžeta, dostupnog isključivo najužem krugu
valadajuće elite. Kako drugačije tumačiti odluku PTT BiH, da kabinetu
predsednika pokloni luksuzni automobil BMW 540, sa ugrađenom specijalnom
opremom, plaćen 442 hiljada maraka.
Kauzalni odnos između aktivnog poslovnog ambijenta i zaštite interesa
investitora
Uzimajući kao osnovu za polazak mesto i ulogu investitora u okviru ukupne
nacionalne ekonomije, a naročito na tržištu kapitala, kao jedan od najvažnijih
razloga savremenog tržišta kapitala, kao i ukupne regulative u vezi s
njim, uzima se očuvanje interesa investitora tj. vlasnika kapitala. Interes
investitora mora biti primarno obezbeđen, a sam investitor prilikom ulaganja
svog kapitala mora imati osećaj potpune sigurnosti i poverenja u mehanizam
tržišta kapitala i države kao regulatora i kontrole tržišta kapitala.
U odnosu na ostale učesnike na tržištu kapitala, investitori zauzimaju
primarno mesto i značaj, koji proiziliazi iz činjenice o dvojnosti njihove
uloge. A bilo kom slučaju, dođe do situacije da interesi investitora nisu
osigurani, u savremenom obliku i na savremenom nivou, tada ne postoji
ni minimum verovatnoće za uspešno funkcionisanje tržišta kapitala.
Prilikom obavljanja tržišnih transakcija, korisnici na tržištu kapitala
ne mogu imati nikakvu materijalnu štetu, dok potencijalni investitori
mogu. Međutim, iako ne mogu zadobiti nikakvu materijalnu štetu, oni mogu,
različitim činjenjima i nečinjenjima, izigrati ili zloupotrebiti interes
investitora kao poverioca, jer je na njegovoj strani dodatni rizik, bolje
poznat kao „rizik povraćaja kapitala i naplate prihoda na osnovu kamate“.
Povrat na investirano (ROI) ili povrat na korišćeni kapital (ROCE), predstavlja
vrlo značajnu meru za analizu profitabilnosti.
ROI i ROCE predstavljaju vrlo važana indikator uspešnosti, koji može
biti iskorišćen i u preduzeću kao celini, ali i u njegovim delovima. A
takođe je važno utvrditi i sa kojim stepenom efikasnosti se koristi i
najoskudniji resurs u poslovanju preduzeća – kapital.
Zbog toga je potrebno zaštititi interese investitora od potencijalnog
rizika koji dolazi od strane ostalih učesnika na tržištu kapitala.
Različiti faktori koji mogu imati stimulativno i destimulativno dejstvo
na investitora, određuju aktivni poslovni ambijent.među najvažnije faktore,
na kojima investitori posebno insistiraju, su sledeći:
- politička, ekonomska i monetarna stabilnost;
- administrativna, regularna i stabilna politika kamatnih stopa;
- konzistentan i stabilan monetarni sistem;
- razvijenost i funkcionisanje bankarsko-finansijskog sistema i raskoš
njegovog instrumentarija, kao i funkcionisanje tržišta kapitala, a posebno
sekundarnog tržišta hartija od vrednosti;
- u definisanju strategije razvoja orijentacija menadžmenta preduzeća
prvenstveno u oslanjanju na sopstvene potencijale i snage, putem kontinuiranog
istraživanja praćenja i mobilisanja neiskorišćenih resursa u preduzeću;756
- definisana uloga finansijske reizije u strategijskom upravljanju preduzećem;
- definisana uloga finansijske revizije u prihvatanju novog koncepta preduzeća;
itd
Navedene determinante čine poslovni ambijent i sigurno je da sa investitorom
nema pogađanja oko većeg ili manjeg značaja nekog od faktora, je su svi
faktori od podjednake važnosti za investitora. Ukoliko dođe do nedostatka
jednog od navedenih faktora, određeni privredni ambijent će postati manje
atraktivan, uz porast stope rizika i neizvesnosti povrata na investirani
kapital.
Naša zemlja predstavlja zemlju u tranziciji, koja je stavljena u društvo
zemalja koje su etiketirane kao zemlje koje predstavljaju visok rizik
za strane investitore. Problemi koji se nalaze u našoj ekonomiji se ne
mogu lako rešiti, pa čak ni direktnim stranim investicijama. Ti problemi
su stvoreni situacijom u kojoj u zemlje tranzicije, među kojima je i naša,
ulaze samo pasivne investicije, dok aktivnih skoro da nije ni bilo. A
što se tiče krivice, krivicu snose, baš zemlje u tranziciji, je u njihovom
zakonodavnom sistemu nije napravljena razlika između aktivnih i pasivnih
investicija.
Katastrofalne posledice, koje nastaju kao rezultat ovakve nerazumne, nestručne
i neodgovorne politike zemalja u tranziciji, se ogledaju u: propasti nacionalnih
ekonomija pod teretom ino-dugova, gubljenju najvrednijih resursa, liberalizaciji
sopstvenih tržišta, dok su im tržišta Zapada ostala uglavnom nedostupna,
čak i u slučaju da imaju šta ponuditi.
Pored zemalja u tranziciji, i razvijene tržišne ekonomije su izložene
konstantnom usavršavanju aktivnog poslovnog ambijenta. Kao primer, navedena
je Nemačka, koja, iako je najveća evropska ekonomija, je prisiljena da
sprovodi strukturne promene u vođenju nacionalnih kompanija, s konačnim
ciljem savladavanja hronične nezaposlenosti i ekonomske stagnacije.
Uloga finansijske revizije u zaštiti i očuvanju interesa investitora
Prilikom odabira područja u koje će investirati, od svih prethodno navedenih
determinanti, investitori insistiraju na definisanoj ulozi finansijske
revizije u okviru jedne ekonomije. Ona se tiče ispitivanja računovodstvenih
iskaza, odnosno ispitivanja godišnjih finansijskih izveštaja sa ciljem
davanja mišljenja o tome da li oni objektivno i istinito prikazuju stanje
svoje imovine, kapitala i obaveza, kao rezultata poslovanja preduzeća.
Opšte poznata i potvrđena činjenica je da su godišnji finansijski izveštaji
finalni proizvod njihovog računovodstvenog procesa. Sva javna preduzeća
su dužna da na kraju jedne poslovne tj. finansijske godine sačine i prezentuju
godišnje finansijske izveštaje.
Prilikom sastavljanja godišnjih finansijskih izveštaja, svoj uticaj ostvaruje
čitav niz zahteva, koji se pre svega, odnose na računovodstveno merenje
tj. procenjivanje, kao i, sa druge strane, zahtevi za otkrivanjem, tj.
objavljivanjem podataka u propisanoj formi. Osnovni cilj pomenutih zahteva
jeste da stvore pretpostavke za fer i pošteno finansijsko izveštavanje
brojnih eksternih korisnika, između ostalih i investitora.
Tako, na primer, vrlo opreznu ekonomsku politiku vodila je Slovenija,
što joj je donelo višestruke koristi. Naime, ova ranzicijska država je
privlačila aktivne ino-investicije, uz zadržavanje u vlasništvu najprofitabilnijih
biznisa (telekom, banke, osiguravajuća društva,trgovina), tako da je,
na primer, priliv ino-investicija bio dvostruko manji u idnosu na Hrvatsku,
ali je zato ino-dug Slovenije bio dva puta manji. Međutim, ostale tranzicijske
zemlje su vodile drugačiju ekonomsku politiku u odnosu na Sloveniju, što
je i rezultiralo velikim ino-dugovanjima. Tako, na primer, po glavi stanovnika
Poljska je privukla 117 dolara inostranih investicija, ali je, istovremeno
njen dug premašio 91 milijardu dolara. Po visini ino-investicija u samom
vrhu je i Češka (366 dolara po glavi stanovnika), ali je i zaduženost
visoka (iznosi 27 milijardi dolara).
Ukoliko postoji želja da se shvati pravi značaj ove funkcije finansijske
revizije, neophodno je podsetiti se činjenice da je konstantno prisutna
mogućnost od nepodudaranja interesa menadžmenta preduzeća sa interesima
investitora, čija je imovina, na taj način izložena gubitku.
Važnost funkcije finansijske revizije u osiguranju osećanja potpune sigurnosit
i poverenja u mehanizam tržišta kapitala i države kao regulatora i kontrolora
tog mehanizma, postaje evidentna ukoliko se pođe od mesta i uloge investitora
u okviru nacionalne ekonomije, a posebno na tržištu kapitala.
Uloga finansijske revizije u implementaciji novog javnog menadžmenta (
NPM)
Odluka o uvođenju obavezne revizije javnog sektora predstavlja izuzetno
važan korak u započinjanju reforme javnog sektora, koji, međutim, mora
simultano biti praćen vrlo ozbiljnim aktivnostima oko uvođenja novog javnog
menadžmenta. Za razliku od zemalja tradicionalne tržišne kapitalističke
privrede, izgrađenih institucija, tradicije, celokupne društvene strukture
i infrastrukture, naša zemlja se nalazi u predvorju navedenih procesa.
Novi javni menadžment – aktuelna doktrina upravljanja javnim sektorom
Određeni položaj koji se zauzima u državnoj službi, bio je izuzetno cenjen,
kako društveno.tako i finansijski. Ipak, to je situacija koja je bila
aktuelna u protekla dva veka, sada se situacija promenila.
Najveći problem, sa kojim se trenutno susreće državna služba, uz porast
stanovništva i očekivanja ljudi je da sa ograničenim sredstvima mora pružiti
više. To je i bio jedan od razlog zbog kojih su državni činovnici počeli
da napuštaju svoja radna mesta i odlaze na tržište gde su hteli da se
oprobaju i odgovore na izazove koje im komercijalni svet može pružiti.
Vlada je isto tako primorana da oponaša poslovni svet i postiže merljive
rezultate, koje će ljudi ceniti.
Zahtevanje javnosti za većim poštovanjem njenog mišljenja, kao i uzimanja
istog u obzir, sasvim jasno je predstavilo činjenicu da tradicionalni
politički ciklusi smene vlasti postaju zastareli. Samo zbog toga je nephodno
proizvesti izveštaje koji će biti dostupni ljudima, koji nisu profesionalci
iz javnog sektora ili računovodstva, već su predstavnici društva.
Novi principi i prakse finansijskog menadžmenta javnog sektora pozivaju
na veću transparentnost i jednostavnije zahteve za formalno izveštavanje.
Računovodstvo javnog sektora, kao i pomeranje od računovodstva gotovinskih
tokova, ka računovodstvu poslovnih transakcija , materijalizovali su se
nametanjem novog javnog menadžmenta, kao trenutno najaktuelnije doktrine
u javnom sektoru.
Prema Hood – u, zamena tradicionalnog hijerarhijskog birokratskog modela
javnih službi, administracijom koja je okrenuta prema performansi i koja
radi u tržišnim uslovima, unapređujući konkurentnost između dobavljača
roba i usluga koje vlada sponzoriše, predstavlja suštinu NPM – a. Bazična
ideja implementacije NPM – a je bilo uvođenje podsticaja za inovacije
i efikasnost od strane javnih službenika.
Uvođenje strateških koncepata i modela odgovornosti u javni menadžment,
a ne samo u primenjenoj metodologiji, zasnovanoj na „pozajmici“ od privatnog
sektora, predstavlja promenu koja se dogodila u „starom administrativnom“
sistemu. Decentralizovana organizacija je zamenila monolitni strukturu
vlade, a mogućnosti za „autsorsing“ i „insorsing“ pojedinih funkcija,
otvorilio je linijsko razdvajanje „ključnih“ i „ostalih“ funkcija države,
vodeći računa o stanju na tržištu.
Decentralizacija je predstavljala svako javno telo kao menadžera, koji
će za ono što uradi polagati račune, da će mu performanse biti objavljene
i da će od njih zavisiti njegovo nagrađivanje. Zamena strukture, strukturom
sličnoj poslovnoj je promovisala model oslanjanja na menadžment.
Prema viđenju OECD – a, glavne karakteristike NPM modela čine: veća pažnja
na rezultate i uvećanje vrednosti novca, opadanje autoriteta i povećanje
fleksibilnosti, pojačana odgovornost i kontrola, orijentisanost na klijenta
i uslugu, itd.
Za primenu NPM zasnovanih reformi, neophodno je bilo obezbediti prisustvo
ponašanja sličnog poslovnom, odnosno, ustanoviti „kvazitržište“, kao ključni
instrument NPM modela.
Problem leži u tome što je NPM model imao prolaz u razvijenim evropskim
ekonomijama, dok još nije utvrđeno da li će imati prolaz i u ekonomijama
u razvoju.
Glavni razlog, zbog koga su države u razvoju neefikasne u razračunavanju
sa rastućim društvenim problemima, se odnosio na čijenicu da je uklanjajne
partijske države dezorijentisalo postojeći sistem uprave.
Na našim prostorima, nasuprot bivšim socijalističkim zemljama, zadržano
je mnogo tradicija od pre Drugog svetskog rata. A nakon uvođenja „društvenog
samoupravljanja“ , sredinom pedesetih godina prošlog veka, bilo je predviđeno
da uloga partije bude da usmerava. A ne da upravlja.
Decentralizovani administrativni model teoretski je trebao da pruži mogućnost
jugoslovenskoj državnoj službi da se razvija duž linija prilagođenih menadžmentu
performansi, ali, nažalost, svi ti procesi su ostali deo klasičnog okvira
birokratsko-hijerarhijskog periodičnog izveštavanja, gde je budžetska
kontrola bila primarni metod kontrole. Neophodan uslov da bi se uznapredovalo
od pomenute klasične budžetske kontrole, bio je definisanje strategije
vlade, na svim nivoima vlasti. Prema mišljenju Mintzberga obilkovanje
sistema menadžmenta performansi podrazumeva utvrđivanje svrhe organizacije,
njenih ciljeva i namera.
Suočavanje sa ozbiljnim problemima u definisanju sopstvene organizacione
strategije, polazi od činjenice da je vrlo teško odrediti količinski rezultate
oganizacije iz javnog sektora u finansijskim terminima. Iz toga je i razvijen
koncept „vrednost za novac“i pored tvrdnji da nije sigurno da li je moguće
objektivno definisati šta je to „stvarna vrednost za novac“.
Sličnost između javnih i privatnih organizacija je mnogo veća nego što
se može pretpostaviti, ukoliko se ne finansijski ciljevi uzmu kao osnova
upoređivanja. NPM koncept i služi da bi se smanjile vidljive razlike.
Još jedna od zasluga NPM koncepta je i drugačije sagledavanje državne
službe i njenih uloga. NPM je u najvećoj meri bio poduprt ozbiljnim i
fundamentalnim računovodstvenim promenama, tako da se često zna reći da
su njegove promene, promene na osnovu računovodstva.
IPSAS – važan faktor u procesu poboljšanja transparentnosti javnog sektora
IPSAS su Međunarodni računovodstveni standardi koji regulišu ukupnu finansijsko-računovodstvenu
poziciju entiteta iz javnog sektora. IPSA za razliku od IAS su promovisani
zbog poboljšanja položaja građana, koji se uglavnom vide kao korisnici
javnog sektora. Oni takođe predstavljaju i neophodan preduslov za postojanje
verodostojnih finansijskih izveštaja, jer oni zahtevaju stvaranje održivog
računovodstvenog sistema koji može stvoriti pouzdane finansijske izveštaje
na osnovi nastalih događaja. IPSAS standardi su sačinjeni u Ujedinjenom
Kraljevstvu i SAD-u, što ne znači da se oni moraju poštovati u ostalim
državama, već da oni predstavljaju samo smernice kojima će se te države
rukovoditi.
Istorijski posmatrano, računovodstvo se fokusira na kontrolu finansijskih
sredstava i obaveza, što ga čini naprednijim od običnog knjigovodstva.
Za razliku od toga, u današnjem poslovnom sektoru koji promoviše NPM,
ono mora javno odslikavati ekonomsku realnost, onoliko koliko je to moguće
u datim okolnostima.
Iza objavljivanja IPSAS – a stoji nekoliko činjenica:
- to je rešenost IFAC –a da utiče na odgovornost javnog sektora putem
razvoja računovodstvenih standarda i promovisanjem njihovog prihvatanja;
- polazeći od činjenice da su transparentnost i odgovornost osnova svake
demokratski izabrane vlade, jasno je da računovodstvo obezbeđuje oruđa
za efektnu komunikaciju između zainteresovanih strana;
- savremena vlada je u potrazi za jeftinijim oblicima izvršavanja svojih
obaveza, itd
IPSAS treba shvatiti kao smernice, odnosno moć za nametanjem zahteva
za njihovom primenom nema ni IFAC niti Komitet. Prihvatanje i primena
IPSAS ne sprečava javni entitet da priprema i neke druge izveštaje, prateći
druge zahteve za izveštavanjem i/ili izričita pravila. Najvažnije načelo
jeste da je kvalitet informacija poboljšan, te da korisnik/građanin može
iskoristiti svoje pravo za korektnom i kompletnom finansijskom beleškom.
Novi pristupi ne samo u izveštavanju, već i u proceni performansi su zahtevani
od strane uvođenja odgovornosti prema javnosti. S obzirom da finansijski
indikatori nisu dovoljni, sami po sebi, neophodno je razviti odgovarajuću
komunikacionu vezu sa zakonodavstvom, inovirati prakse planiranja poslovanja,
itd.
Iz IPSAS-a su trenutno izuzeta pitanja menadžmenta, tako da ukoliko se
žele refokusirati na upravljanje troškovima, organizacije iz javnog sektora
biće prisiljene da izvrše decentralizaciju i da ovlaste niže nivoe donošenja
odluka, s osnovnim ciljem donošenja adekvatnih sopstvenih odluka. Praksa
razvijenih zemalja pokazuje da je delegiranje u kombinaciji sa nadzorom
i kontrolom dalo pozitivne efekte. Ipak, problem koji se tiče decentralizacije
je u tome da se zahteva značajno poboljšanje kvaliteta finansijsko računovodstvenih
informacija uopšte, a posebno onih o troškovima.
Nedostatci u finansijskim izveštajima Javnih preduzeća ustanovljeni revizijom
Značaj realnog iskazivanja stalne imovine i kapitala javnih preduzeća
je potenciran od strane najmanje dve činjenice:
1. potreba adaptacije načina organizovanja i delovanja, uslovima implementacije
novog javnog menadžmenta i
2. veliki značaj kapitalnih dobara, koja angažuju javna preduzeća.
Određenje dva kardinalna obeležja je suštinsko određenje ekonomskog entiteta,
i to: imovine i obaveza. Računovodstveni standardi i zakonski propisi
su jasni u zahtevu da preduzeća prikazuju imovinu na istinit i objektivan
način. Značaj pravilnog pozicioniranja stalne imovine i kapitala javnih
preduzeća je potenciran čitavim nizom činjenica: radi se o bilansnim pozicijama
enormno visokih vrednosti, tako da, u odnosnom slučaju, neadekvatno prezentiranje
u bilansima predstavlja svojevrsnu nacionalnu nebrigu, kao i, sa druge
strane, pogodno tlo za razne vidove otuđivanja i bespravnog prisvajanja.
Uvid u bilanse većeg broja javnih preduzeća indicirao je na neke tipične
nedostatke u bilansnim iskazima stalne imovine, i to: imovina u svojini
javnih preduzeća ne nalazi se evidentirana u poslovnim knjigama, tako
da je koristi neko drugi, ko nije vlasnik te imovine; javna preduzeća
u svojim poslovnim knjigama vode imovinu koju, usled nedostatka relevantne
dokumentacije nije u stanju uknjižiti u katastarske knjige; javna preduzeća
imaju u svojini imovinu koju ne koriste, jer je funkcionalno nesposobna,
itd.
U poslednje vreme, sređivanje odnosa u javnim preduzećima je naloženo
različitim propisima, s ciljem materijalno i formalno ispravnog prikazivanja
njihovih finansijsko računovodstvenih izveštaja. I pored toga, menadžment
javnih preduzeća ne pristupa, vrlo često, usaglašavanju imovinskog statusa
preduzeća odredbama Zakona o preduzećima, kao i odredbama posebnih zakona
koji regulišu rad pojedinih javnih preduzeća. Zakon o javnim preduzećima
je jasno definisao odnose između osnivača i preduzeća, pri čemu je, između
ostalog, javnim preduzećima naloženo da se imovina koja je do tada bila
kod jednih subjekata prenese javnim preduzećima. Menadžment javnih preduzeća
izbegava unošenje takve imovine u imovinski fond preduzeća, jer im to
stvara i obavezu revalorizovanja i obračunavanja amortizacije pomenute
imovine, što ima za posledice uvećanje troškova, smanjenje neto rezultata,
što, uglavnom, rezultira negativnim finansijskim rezultatom. Za razliku
od prethodno objašnjenog, prenos imovine od osnivača ka javnom preduzeću
se izvodi bez uvažavanja propisane procedure, što rezultira „ iskrivljenim“
prikazom stalne imovine javnih preduzeća. Evidentna je i deformacija finansijsko
računovodstvenih izveštaja javnih preduzeća vezana je za izbegavanje evidentiranja
poklona kao vanrednih prihoda, čime menadžment javnih preduzeća izbegava,
u stvari, obavezu da plati porez na dobitak.
Većina takvih javnih preduzeća takve imovinske vrednosti su se kasnije
samo dalje prilagođavala primenom koeficijenta rasta cena na malo. Rezultat
svega toga je da su nisko pozicionirani elementi aktive uticale na iskazivanje
nerealnog periodičnog rezultata.
Revizija finansijsko računovodstvenih izveštaja javnih preduzeća je indicirala
niz nedostataka i u iskazima kapitala. Prilikom bilansiranja kapitala,
problemi se javljaju pri bilansiranju osnovnog, a i promenljivog kapitala.
Problemi u bilansiranju osnovnog kapitala se odnose sa jedne strane, na
nesuglasje kapitala iskazanog u bilansima i kapitala iskazanog u sudskim
uložcima, kao i na eventualne greške u knjiženjima, koje se, sa druge
strane, odražavaju na pogrešan prikaz osnovnog kapitala. Uzroci zbog kojih
dolazi do problema su: kada se osnovnom kapitalu pripisuje revalorizacija.
Takva promena se ne prijavljuje sudu. Ovde se smatra da je u bilansima
iskazani kapital jednak osnovnom kapitalu prijavljenom sudu na određeni
dan, plus svi revalorizacioni iznosi pripisivani po obračunskim periodima
nakon toga. Druga grupa uzroka koji dovode do odstupanja prikazanog od
realnog stanja nastaje zbog direktnog knjiženja odgovarajućih promena
na kapitalu.
Bilansiranja su često pogrešna i na pozicijama promenljivog dela kapitala.
Kao tipični slučajevi grešaka u finansijsko računovodstvenim izveštajima
se navode: u nizu preduzeća koja su vršila procenu kapitala procenitelji
su, ne posedujući dovoljno računovodstvenog znanja i razumevanja, jednostavno,
pozicije rezervi i neraspoređenog dobitka preselili na poziciju osnovnog
kapitala.
Ukoliko menadžment javnih preduzeća ne angažuje odgovarajuće računovodstvene
stručnjake, biće primoran da prihvati ponuđena rešenja, lišavajući sebe,
na taj način, prava na prisvajanje neraspoređenog dobitka, a izbrisane
su i rezerve.
Zaključak
Sva javna preduzeća u zemljama Evropske Unije moraju da se pridržavaju
međunarodnih računovodstveno – revizorskih standarda. Finansijskoj reviziji
javnog sektora doprinose računovođe, menadžment, profesionalne organizacije
i država. Da bi računovodstveno – revizorsku profesiju podigli na viši
nivo, neophodno je donošenje novog „Zakona o računovodstvu i reviziji“
koji predviđa obaveznu primenu računovodstvenih standarda. Generalno,
zadaci finansijske revizije javnog sektora se svode na analizu finansijskih
informacija, utvrđivanje obima i strukture kapitala i finansijske strukture.
Revizija finansijskih informacija je analitička interpretacija raspoloživih
informacija na bazi kojih se može doneti ocena o postojećem finansijskom
stanju javnog preduzeća, o mogućnostima razvoja poslovanja istog i načinima
pribavljanja dodatnih izvora finansiranja. Primenom pravila sadržanih
u Međunarodnim računovodstvenim standardima omogućena je jednoobraznost
i uporedivost u iskazivanju podataka u finansijskoj reviziji javnog sektora.
Cilj finansijske revizije javnog sektora je da se obezbede informacije
o poslovanju javnog preduzeća, finansijskom položaju, itd,., koje su neophodne
za upravljanje i menadžment, kao i za spoljne korisnike u donošenju ekonomskih
odluka. Ekonomske odluke koje donose korisnici izveštaja finansijskih
revizora zasnovane su na procenama sposobnosti preduzeća da blagovremeno
i u kontinuitetu izvršavaju svoje obaveze prema dobavljačima, kreditorima,
državi i zaposlenima.
Da bi se ciljevi finansijske revizije javnog ostvarili, oni moraju da
ispoljavaju kvalitativne karakteristike, kao i poštovanje ključnih načela
pri sastavljanju finansijskih izveštaja. Podaci dobijeni finansijskom
revizijom javnog sektora predstavljaju bazu za registar podataka o bonitetu
pravnih lica i neophodni su elementi makroekonomskog informisanja u zemlji
i donošenje strateških odluka.
Literatura
Prof dr. Slobodan V. Vidaković, „Eksterna revizija finansijskih izveštaja“,
Novi Sad, 2007., pp. 423 – 455.
PROČITAJ
/ PREUZMI I DRUGE SEMINARSKE RADOVE IZ OBLASTI:
|
|
preuzmi
seminarski rad u wordu » » »
Besplatni Seminarski
Radovi
SEMINARSKI
RAD
|
|