Finansije i finansijsko pravo - BUDŽET

Osnovni instrument finansiranja javnih rashoda u svim savremenim državama je budžet, a u nekim zemljama i jedini. U budžetskoj teoriji postoje brojne definicije budžeta, jer se radi o kompleksnoj finansijskoj instituciji, pomocu koje država ostvaruje mnoge ekonomske, finansijske, politicke i socijalne ciljeve. Klasicno shvatanje budžeta zasniva se na tvrdnji da je budžet akt kojim se predvidaju i odobravaju, unapred i za odredeni period vremena, prihodi i rashodi države.

POJAM BUDŽETA

Budžet je osnovni dokument za finansiranje državnih funkcija u svakoj državi.U zavisnosti od nacina definisanja države, državnih funkcija i obaveza države, budžet se u teoriji definiše kao pravni akt ili zakon.
U našem sistemu , budžet je zakon koji se priprema i usvaja u „paketu" sa drugim zakonima.Znacaj budžeta ogleda se i u tome sto budžet nije samo akt za finansiranje državnih funkcija, vec država preko instrumenata fiskalne politike i instrumenata raspodele sredstava ostvaruje i politicku,ekonomsku i socijalnu funkciju.
Da bi se došlo do optimalnog sistema finansiranja funkcija , neophodno je poci od teorijskih osnova koje definišu državne funkcije, obaveze države i izvore finansiranja .Kada se utvrde funkcije i obaveze ,dolazi se do prihoda i izvora prihoda .Sve savremene države imaju pravni akt za finansiranje državnih funkcija, a to je najcešce državni budžet.Da bi država mogla da izvršava poslove vezane ze njenu nadležnost, neophodna su joj sredstva.
Izvori finansiranja državnih funkcija su uglavnom prihodi koje država ostvaruje od privrede, stanovništva i domacih i inostranih zajmova.
Budžet kao državni akt treba da obezbedi finansiranje države u toku citave budžetske godine.Otuda treba ukazati na cilj koji se želi postici budžetom i na znacaj koji budžet ima.
Osnovni ciljevi budžeta se mogu definisati kao odnos prema budžetu koji se mora postici i to : budžet je pregled javnih prihoda i javnih rashoda za jedan buduci period ; da se za funkcionisanje države pribave sredstva koja su potrebna za vršenje državnih poslova ; kao jedan od najvažnijih ciljeva budžeta je iskazivanje svih državnih prihoda i državnih rashoda.
Budžet ima ekonomsko-finansijski i politicki znacaj .Ekonomsko-finansijski znacaj se ogleda u sledecem : budžet obezbeduje i formalan red u državnim finansijama tako sto ureduje ravnotežu izmedu javnih prihoda i javnih rashoda ; budžet treba da obezbedi redovno , ali umereno fiskalno opterecenje; budžet treba da stvori povoljne uslove za emisiju zajmova.
Politicki znacaj državnog budžeta je u sledecem : budžet je u osnovi politicki i ekonomski program vlade ; budžet je mocno sredstvo pomocu koga predstavnicko telo utice na rad državne administracije; politicki život parlamenta se ispoljava u postupku usvajanja budžeta.
Veoma kompleksnu definiciju budžeta dao je profesor Peric , povezujuci ga sa produkcionim odnosima u društvu. „ budžet je osnovna finansijska institucija svake politicko -teritiorijalne zajednice kojom se planski predvidaju novcani rashodi i prihodi shodno karakteru produkcionih odnosa za neposredne i perspektivne zadatke i koju sankcioniše predstavnicko telo." 1 Ovom definicijom prof. Peric povezuje državni budžet , njegovu strukturu prihoda i rashoda sa produkcionim odnosima u društvu.

Inace, sam termin „ budžet " prvi put je upotrebljen u francuskom zakonodavstvu 1806. godine da bi se njime oznacio državni budžet. Sama rec budžet, ciji je koren „ bouge " i „ bougette " , francuskog je porekla, i oznacavala je kožnu torbu. Ova rec prodrla je u finansijsku praksu Engleske pošto je dobila svoje prenosno znacenje. Do toga je došlo tako što je ministar finansija, prilikom podnošenja zahteva parlamentu za odobravanje sredstava, otvarao kožnu torbu (budget) u kojoj je nosio taj zahtev i iz nje ga vadio, da bi ga procitao pred parlamentom. Taj akt nazvan je „ otvaranjem budžeta " i tako je rec budžet prihvacena u finansijskoj praksi skoro svih država.

FINANSIJSKA I EKONOMSKA OBELEŽJA BUDŽETA

Svaka savremena država ,radi izvršavanja ustavom i zakonima utvrdenih zadataka i funkcija , mora raspolagati odredenim finansijskim sredstvima, što znaci, mora imati redovne i trajne izvore prihoda kojima ce finansirati obavljanje tih zadataka .
Da bi se finansiranje ovih zadataka vršilo organizovano i planski, moraju se utvrditi potrebe (javne potrebe ) koje treba podmiriti, i finansijska sredstva kojima ce se one podmiriti. Potrebe ( javni rashodi ) se predvidaju u budžetu , po pravilu , pojedinacno i prema nameni. Sredstva (javni prihodi ) predvidaju se po izvorima ,a utvrduje se i visina do koje treba da se prikupe . Budžet je prema tome , u prvom redu finansijski instrument, namenjen za finansiranje zadataka i funkcija državnih organa, u kome se utvrduju izvori prihoda i javni rashodi. Pored finansijskih obeležja prikupljanja i uravnoteženja prihoda i rashoda, budžet ima i veoma znacajna ekonomska obeležja i karakteristike, koja se ogledaju u uticaju koji on ima na proizvodnju, raspodelu, razmenu i potrošnju.
Budžet je jedan od najznacajnijih instrumenata preraspodele nacionalnog dohotka. On predstavlja fond sredstava izdvojenih iz nacionalnog dohotka , kojim se odreduje dalja namena ovih sredstava raspodeljenih na licne , materijalne i cesto investicione rashode.-Ta nova raspodela znatno utice na proizvodnju i potrošnju dobara .Uticaj budžetskih prihoda na privredna kretanja ispoljava se neposrednim i posrednim putem. Neposrednim putem tako što se u budžetu predvidaju sredstva za neposredno ulaganje u privredu , cija je posledica povecanje proizvodnje.Posredan uticaj na proizvodnju ogleda se u tome što budžetom predvidaju sredstva za razne nabavke , radove i usluge, usled cega budžet ima ulogu potrošaca. Budžet je cesto veliki potrošac odredene robe, kao što su vojna oprema i naoružanje,što izaziva povecanje ove proizvodnje.
Poreska intervencija u oblasti privrede prihvacena je kao neminovna posledica fiskalne politike koja se izražava kroz budžet. Poreski intervencionizam , kao mera odredene budžetske politike, ima danas mnogo pristalica.

BUDŽETSKI PRINCIPI ( NACELA )

Budžetski principi ili budžetska nacela su osnovna pravila kojih se treba pridržavati prilikom izrade, donošenja i izvršenja budžeta. Ona su nastala kao rezultat borbe i stalnog nastojanja parlamenta da ogranici pravo vladara, kako prilikom uvodenja obaveze placanja raznih dažbina, tako i prilikom utvrdivanja namene njihovog trošenja.
Budžetski principi mogu se podeliti na :
• Formalno - staticne i
• Dinamicko - materijalne.
Prvi se odnose na sadržaj i oblik budžeta , a drugi na sastavljanje i izvršenje budžeta.

FORMALNO - STATICKI BUDŽETSKI PRINCIPI

Formalno - staticki budžetski principi su :
• Princip budžetskog jedinstva,
• Princip budžetske potpunosti i
• Princip preglednosti (jasnoce)

PRINCIP BUDŽETSKOG JEDINSTVA

Primena ovog principa zahteva da svi javni prihodi i rashodi u budžetu budu prikazani u jednom budžetu. Na taj nacin dobija se celovit uvid predstavnickog tela ( parlamenta ) u stanje državnih finansija, cime se obezbeduje uticaj parlamenta na finansijsku privredu zemlje. Princip budžetskog jedinstva omogucuje da se lakše i uspešno prevazide cesto velika razlika izmedu potreba za javnim rashodima i ekonomskih mogucnosti zemlje da se ti rashodi mogu pokriti. O principu budžetskog jedinstva govori se ne samo kada su u pitanju budžeti užih politicko - teritorijalnih jedinica ukljuceni u budžet šire politicko - teritorijalne jedinice, u jedinstveni opštedržavni budžet, vec i onda kada su javni prihodi i rashodi pojedine politicko -teritorijalne jedinice obuhvaceni samo u njenom posebnom, vlastitom budžetu koji nije deo budžeta šire politicko - teritorijalne jedinice.
Tokom vremena prakticni razlozi i povecana mogucnost da se ostvare neki od ciljeva budžetske politike, doveli su do promena , odnosno do isticanja zahteva za postojanjem više budžeta ( budžetski pluralizam ) , kao i za finansiranjem nekih javnih potreba ne samo putem budžeta, nego i primenom drugih finansijskih instrumenata ( finansijskih programa, javnih fondova i sl. ) pojava budžetskog pluralizma ili sistema specijalnih budžeta u savremenim javnim finansijama objašnjava se povecanom ekonomskom aktivnošcu države i specificnom ulogom budžeta u ostvarivanju ciljeva ekonomske politike zemlje. Kao specijalni budžet pojavili su se u praksi dvojni budžeti, aneksni i autonomni budžeti. Savremena teorija pojavu dvojnih budžeta objašnjava potrebom postojanja redovnog i kapitalnog budžeta. Redovni budžet sadrži redovne prihode ( od redovnih dažbina i od javne privrede ) i rashode za tekucu delatnost državnih organa. Medutim, kapitalni ili investicioni budžet sadrži prihode od zajmova i ostale vanredne prihode, a njegovi rashodi obicno idu na investicije. Aneksni budžeti idu uz budžet kao njihov prilog i služe za podmirenje onih potreba koje nisu istovremeno i potrebe državnih organa. Najcešce se donose za državna preduzeca koja vrše odredenu javnu službu , kao što su : železnica, pošte, radio, televizija i sl. Postoje i državna preduzeca monopolistickog karaktera, kao što su fabrike duvana, šecera, soli, i sl. Autonomni budžeti su slicni aneksnim budžetima , a razlika izmedu njih je u tome sto aneksni budžet odobrava predstavnicko telo, dok autonomni budžet donose organi upravljanja korisnika sredstva, koji je ovlašcen na sastavljanje takvog budžeta .

PRINCIP BUDŽETSKE POTPUNOSTI

Princip budžetske potpunosti podrazumeva da se u budžetu iskazuju svi prihodi i rashodi države , koji mogu biti prikazani u punom iznosu ( bruto budžet ), ili u neto iznosu, kada se prethodno prebiju budžetski prihodi od rashoda , tako da se u budžetu prikazuje višak prihoda nad rashodima ( neto-budžet ). Primena neto budžeta ne omogucuje predstavnickom telu da ima potpun uvid u finansijsku delatnost države , dok primena bruto budžeta obezbeduje kontrolu parlamenta pri raspolaganju javnim prihodima i njihovom racionalnom trošenju.
U teoriji i praksi data je prednost bruto nad neto budžetom , tako da danas preovladava u praksi nacelo bruto budžeta. Medutim, i pored primene bruto budžeta u nekim se budžetskim sistemima susrecemo s pojavom da su prihodi i rashodi pojedinih korisnika , odnosno pojedinih delatnosti dati u budžetu u neto iznosima.

PRINCIP BUDŽETSKE PREGLEDNOSTI

Princip budžetske preglednosti ili princip jasnoce budžeta obezbeduje se tako da se prihodi i rashodi u budžetu grupišu na jedinstven nacin i to prihodi prema izvorima , a rashodi prema njihovoj nameni. Prilikom grupisanja budžetskih prihoda i rashoda primenjuju se utvrdeni klasifikacioni brojevi koji su jedinstveni za sve budžete, kako užih, tako i širih politicko - teritorijalnih jedinica. Podela javnih prihoda u budžetu može biti prema tome od koga se ti prihodi ubiraju ( oporezivanjem, ubiranjem doprinosa, taksa ) , primenom kog poreskog oblika se ubiraju ( porez na promet, porez na imovinu, porez na promet nekretnina i sl. ) itd.
Podela javnih rashoda u budžetu može biti ucinjena prema korisnicima ( resorni princip ) , a unutar toga za pojedine namene ( realni princip ) , i prema vrstama rashoda (funkcionalni princip ). Princip preglednosti budžeta olakšava predstavnickom telu (parlamentu), kao i najširoj javnosti, potpun uvid u stanje državnih finansija , kao i ocenu ostvarenja budžetske politike zemlje .

DINAMICKO - MATERIJALNI BUDŽETSKI PRINCIPI

Dinamicno - materijalni budžetski principi su :
• Princip budžetske realnosti ( tacnosti )
• Princip budžetske ravnoteže
• Princip budžetske javnosti
• Princip prethodnog odobrenja budžeta
• Princip periodicnosti budžeta

PRINCIP BUDŽETSKE REALNOSTI ( TACNOSTI)

Princip budžetske realnosti znaci zahtev da prihodi i rashodi budžeta budu što je moguce tacnije utvrdeni, odnosno realnije, kako ne bi došlo do vecih odstupanja izmedu budžeta kao plana javnih prihoda i rashoda, s jedne strane, i ostvarenja tog plana, s druge strane. Postoje mnogi razlozi koji mogu dovesti i koji cesto dovode do odstupanja izmedu planirane visine prihoda koje treba prikupiti tokom godine i visine javnih rashoda koji ce se podmiriti iz budžeta, na jednoj strani, kao i stvarno prikupljenih budžetskih prihoda i izvršenih rashoda iz budžeta na drugoj strani. Da bi se to sprecilo i svelo na najmanju meru, potrebno je dobro poznavanje svih relevantnih faktora koji uticu na visinu budžetskih prihoda i rashoda . ocigledno je da se budžetski prihodi i rashodi utvrduju na osnovu nekog pretpostavljenog moguceg razvoja za vreme za koje se donosi budžet , odnosno to je plan prihoda i rashoda za naredni period od najcešce godinu dana , onda su razumljive teškoce koje postoje da bi se tacno utvrdili svi oni elementi koji ce uticati na kretanje prihoda i rashoda u narednom periodu.
Da bi se dosledno pridržavali nacela budžetske tacnosti neophodna je striktna primena odgovarajucih propisa, postojanje sposobnih i iskusnih finansijskih strucnjaka, ostvarenje predvidenih kretanja u privredi, korektni odnosi izmedu zakonodavne i izvršne vlasti, primena odredenih metoda planiranja budžetskih prihoda i rashoda itd. U tom smislu postoje odredene metode koje nam pomažu da što bolje i doslednije primenimo princip realnosti , odnosno tacnosti, kao što su : automatski metod, metod prethodne godine i metod direktne procene budžetskih prihoda i rashoda .

PRINCIP BUDŽETSKE RAVNOTEŽE

Primena principa ravnoteže znaci zahtev da prihodi i rashodi u budžetu moraju biti u ravnoteži. To znaci da je taj princip narušen ako su budžetski rashodi veci od budžetskih prihoda ( tzv. budžetski deficit ), odnosno ako su budžetski prihodi veci od budžetskih rashoda ( tzv. budžetski suficit ) . Ukoliko se u toku izvršenja budžeta pojavi manjak ili višak u budžetu , onda se preduzimaju mere za uspostavljanje narušene budžetske ravnoteže. Narušena ravnoteža može se uspostaviti povecanjem budžetskih prihoda ili smanjenjem budžetskih rashoda zavisno od stanja neravnoteže u budžetu.
Budžetsku ravnotežu moguce je ostvariti na više nacina : može biti postignuta formalna ravnoteža , što znaci ravnoteža budžetskih prihoda i rashoda, nezavisno od toga kako je ona ostvarena, a može biti postignuta i materijalna ravnoteža, što znaci da je ravnoteža budžetskih prihoda i rashoda postignuta tako da su se budžetski rashodi pokrivali iz redovnih javnih prihoda. Ukoliko redovni prihodi nisu bili dovoljni da pokriju budžetske rashode , pa se nedostajuca sredstva morala prikupljati uvodenjem vanrednih poreza , zaduživanjem države putem javnih zajmova , sredstvima primarne emisije novca, i sl. , onda govorimo o deficitarnom budžetskom finansiranju
Klasicna finansijska teorija bila je protiv budžetskog deficita i protiv budžetskog suficita, jer je princip budžetske ravnoteže smatrala „ zlatnim pravilom " javnih finansija. Posebno je bilo protiv budžetskog deficita, jer je smatrala da on dovodi do zaduživanja države , a to dalje izaziva inflatorne tendencije u privredi sa svim negativnim posledicama koje iz toga proizilaze. Nasuprot ovakvom shvatanju , savremena finansijska teorija ucinila je veliki zaokret, jer je umesto nacela ravnoteže isticala stav o budžetskom deficitu, kao instrumentu za oživljavanje privrede za vreme ekonomske krize . Tako je nacelo budžetske ravnoteže zamenjeno principom ekonomske ravnoteže, na osnovu koga su nastale dve teorije : teorija ciklicnih budžeta i teorija automatske stabilizacije .
Prema teoriji ciklicnih budžeta , budžet moze biti deficitaran i predvidati vece rashode od prihoda , ako se taj višak rashoda upotrebi za povecanje broja zaposlenih , za izgradnju krupnih objekata infrastrukture, kao i za druge intervencije države u oblasti privrede. Ovim se povecava kupovna snaga stanovništva, povecava se potrošnja koja izaziva porast proizvodnje, što je krajnji cilj ekonomske politike. Povecana proizvodnja i potrošnja omogucuju državi da prikupi veca finansijska sredstva putem oporezivanja, odnosno da formira „ egalizacioni fond", koji ce služiti za pokrice deficita u vreme ekonomske depresije. Tako se postiže ostvarenje budžetske ravnoteže na duži vremenski rok, pa se takav budžet naziva „ ciklicnim budžetom ".
Teorija automatske stabilizacije predstavlja jednu varijantu teorije i metoda ciklicnih budžeta, ciji je osnov budžetska ravnoteža, ali je njena posebnost u nacinu na koji se ostvaruje ta ravnoteža. Za ostvarivanje budžetske ravnoteže koristi se elasticnost nekih vrsta izvora javnih prihoda. Ona se koristi za uskladivanje obima budžetskih sredstava i budžetskih rashoda. Posto su budžetski rashodi u stalnom i ciklicnom porastu, izvori prihoda moraju biti organizovani da prate dinamiku kretanja rashoda. To se postiže narocito nekim vrstama javnih prihoda, kao što su porez na promet koji se smatra najizdašnijim i najelasticnijim izvorom javnih prihoda. Zatim , to se postiže i prilagodavanjem progresivne poreske stope poreza na dohodak.

PRINCIP BUDŽETSKE JAVNOSTI

Poštovanje principa budžetske javnosti omogucuje poreskim obveznicima i svim organima da se upoznaju sa velicinom budžetskih prihoda i svrhom njihovog trošenja, odnosno da mogu imati potpun uvid u finansijsku delatnost države. Pimena ovog principa omogucuje i kontrolu svih koji ucestvuju u procesu donošenja i izvršenja budžeta : parlamenta, vlade, upravnih organa, organa budžetske kontrole i ostalih subjekata.
U svim savremenim državama princip budžetske javnosti je logican i razumljiv, ako se ima u vidu sadašnji stepen razvoja parlamentarizma i demokratije. Medutim, u prošlosti, podaci o državnim prihodima i rashodima smatrani su državnom tajnom, a u interesu bezbednosti zemlje. Tako je državni budžet prvi put bio dostupan javnosti tek krajem 18. veka, kada je ministar finansija Luja XVI prvi objavio budžet (1781. godine ).
Smisao uvodenja ovog principa je da se poreski obveznici upoznaju sa svrhom trošenja novcanih sredstava koji su oni izdvojili na ime poreza za finansiranje državnih rashoda, što treba povoljno da utice na smanjenje otpora placanju poreza i na visinu poreske evazije. Sredstva izdvojena za odredene državne potrebe koja ne podležu principu javnosti, zbog nekih „ viših " državnih interesa, najcešce se nalaze u posebnim fondovima, koji se nazivaju tajni ili crni fondovi.

PRINCIP PRETHODNOG ODOBRENJA BUDŽETA

Prvi preduslov za trošenje budžetskih sredstava je usvajanje budžeta od strane predstavnickog tela ( parlamenta, skupštine ), odnosno, kada budžet donese, izglasa ovo telo. Time se omogucuje i obezbeduje pravo predstavnickog tela da odlucuje o vrsti i visini državnih rashoda, zatim, o vrsti i visini državnih prihoda za odredeni vremenski period, obicno za godinu dana. Ovim parlament dobija odlucujucu ulogu u utvrdivanju finansijske politike države u narednom periodu.
Primenom ovog principa treba da se onemoguci, odnosno da se svede na najmanju mogucu meru pojava samovolje u raspolaganju i upotrebi budžetskog prihoda od strane izvršnih organa vlasti. To je i razlog što je princip prethodnog odobrenja budžeta jedan od najvažnijih budžetskih principa i da je u mnogim državama ugraden u njihov ustav . Odstupanje od ovog principa ugrožava ostvarenje funkcije budžeta ,smanjuje odgovornost parlamenta u utvrdivanju finansijske politike države i otežava njegovu kontrolnu funkciju.

PRINCIP PERIODICNOSTI BUDŽETA

Kao što smo videli, državni budžet se donosi za odredeni vremenski period, obicno za godinu dana. To znaci da se budžet donosi za svaku narednu godinu, tako da primena principa periodicnosti zahteva da parlament bude u redovnim intervalima sazvan na zasedanje, da mu se omoguci da redovno razmatra finansijsku situaciju u zemlji, da utvrdi zadatke za naredni budžetski period, da raspravlja o sprovodenju utvrdene politike u proteklom budžetskom periodu.
Budžet se, po pravilu, donosi za jednu godinu, jer je ovaj period pogodan zato što se putem budžeta vrši preraspodela nacionalnog dohotka koji je ostvaren u toj godini. Pored toga, period od godinu dana omogucuje lakše utvrdivanje potreba koje teba podmiriti, kao i potrebna sredstva, nego za vreme od dve ili više godina. Najcešce se budžetska godina podudara sa kalendarskom godinom, mada ima i slucajeva (SAD, V.Britanija i dr. ) gde se budžetska godina ne podudara sa kalendarskom godinom, jer pocinje 1.aprila ili 1.jula, pa traje do 31.marta, odnosno do 30 juna. Za ovakvo rešenje cesto se navodi kao razlog da se rezultati poslovanja u privredi saznaju posle završnih racuna, tako da se tokom februara i marta ovi rezultati mogu analizirati i na nivou cele nacionalne privrede, što treba da omoguci planiranja budžetskih prihoda i rashoda bolje sagledavanje ekonomskih kretanja u narednom periodu.

VRSTE BUDŽETA

Prema posebnim obeležjima budžet možemo podeliti imajuci u vidu dva kriterijuma : vreme donošenja i homogenost budžeta. Tako imamo podelu budžeta prema vremenu donošenja i prema homogenosti budžeta .
Prema vremenu donošenja budžet moze biti redovan i naknadan. Redovan budžet je onaj koji je donet pre pocetka godine za koju se donosi, a naknadni je onaj budžet koji je donet u toku budžetske godine. Naknadnim budžetom utvrduju se sredstva za finansiranje onih potreba države koje uopšte nisu bile predvidene u tekucem godišnjem budžetu ili su predvidene, ali u nedovoljnim iznosima. Kada se posmatra odnos izmedu redovnog i naknadnog budžeta prema njihovoj ekonomskoj i budžetskoj tehnickoj strukturi i sadržini, onda se redovni budžet pojavljuje kao osnovni, a naknadni kao komplementarni ili dopunski. To je razumljivo ako imamo u vidu da su redovnom budžetu utvrdena i rasporedena sva sredstva na potrebe za koje se pretpostavlja da postoje. Medutim, budžetsko planiranje kao svako drugo planiranje, ispoljava se u procenjivanju vrste i obima potreba koje se finansiraju iz budžeta, pa ukoliko je osnovni budžet postao nedovoljan, onda se on mora dopuniti jednim novim naknadnim budžetom. Takav budžet je po vremenu donošenja naknadan, a po strukturi dopunskog karaktera u odnosu na osnovni budžet.
Moguce je u praksi vršiti izmene i dopune u redovnom budžetu, bez donošenja naknadnog budžeta. Ove izmene poznate su kao ispravljanje budžeta. Ispravljeni budžet je redovan, a ne naknadan budžet, jer se ispravke vrše u redovnom godišnjem budžetu (budžetski rebalans ). Ispravljeni budžet donosi se samo u slucaju ako se u vecoj meri poremete proporcije utvrdene u redovnom budžetu, tako da se ne može uspostaviti ravnoteža budžeta drugim merama za uravnoteženje budžeta ( virmanske, kratkorocne pozajmice, rezervnim sredstvima i
sl. )
Ova mogucnost da za finansiranje javnih potreba mogu postojati više budžeta, ukazuje na niz problema koji se mogu javiti u vezi sa opravdanošcu korišcenja takve mogucnosti u praksi. Logicno se namece problem homogenosti budžeta, koji se odnosi na njegovo jedinstvo i na njegovu potpunost. Tako problem homogenosti namece dva osnovna pitanja : prvo, da li država za finansiranje svojih potreba treba da ima samo jedan budžet ili može imati više budžeta; drugo, da li svi prihodi koje država ostvari i nameni za finansiranje svojih potreba treba da budu iscrpno iskazani u budžetu, ili ne. Prvo pitanje se u suštini svodi na okvirno jedinstvo budžeta, a drugo na njegovu okvirnu potpunost.

BUDŽETSKO JEDINSTVO

Tokom 19. i pocetkom 20. veka jedinstven i potpun budžet je za teoriju i praksu predstavljao idelan oblik budžeta. Svaka država, kao pravno lice, moze imati samo jedan budžet, i da se u tom budžetu moraju utvrditi svi izvori prihoda i rasporediti na potrebe, jer je to jedini nacin da se uspostavi i održi finansijska ravnoteža. Zato budžet mora biti jedini i iskljucivi akt finansiranja javnih potreba, i pored njega ne mogu postojati drugi finansijski akti.
Ekonomski i politicki razlozi u savremenim državama izazivaju potrebu da se odstupa od strogog primenjivanja jedinstvenog budžeta i da se finansiranje pojedinih potreba vrši vanrednim, aneksnim, autonomnim i drugim budžetima.

a) Vanredni budžet

Podela budžeta na redovni i vanredni i dalje postoji u savremenim državama. U redovnom budžetu predvidaju se one javne potrebe koje se javljaju redovno i stalno i koje se podmiruju sredstvima od stalnih i redovnih prihoda, od kojih je glavni prihod porez. Vanrednim budžetom podmiruju se državne potrebe koje se javljaju neredovno i sporadicno. Prihodi vanrednih budžeta najcešce poticu od zajmova, mada ne uvek, koji služe za finansiranje investicionih objekata, pa se za takve vanredne budžete kaže da su to budžeti kapitala.
Prigovor koji se najviše upucuje vanrednim budžetima je što se onemogucava materijalna veza sa redovnim budžetom,usled cega se ne može dobiti preglednost stanja državnih prihoda, jer su jedni poreski a drugi poticu od zajmova. Isto tako je teško imati preglednost državnih rashoda, jer su jedni redovni, a drugi vanredni, što sve skupa otežava vršenje budžetskih prava predstavnickih tela. Izdvajanjem nekih javnih rashoda iz redovnog budžeta i njihovim finansiranjem vanrednim sredstvima, prikriva se jasan pregled finansijskog stanja zemlje, a otežava i pravilna kontrola.
Vidimo da su vanredni budžeti specijalizovani budžeti, ciji su prihodi neredovni i privremeni ( zajmovi ). Vanredni budžeti se danas javljaju kao investicioni budžeti i težnja je da se njihova primena normalizuje. Cesto se pravi razlika izmedu vanrednih budžeta investicionog karaktera i vanrednih budžeta u kojima se iskazuju rashodi na otplate državnih zajmova ( javni kredit ). Zato se jedni nazivaju investicioni budžeti, a drugi amortizacioni budžeti.

b) Aneksni budžet

Aneksni budžeti javljaju se kao specijalizovani budžeti ustanovljeni za pokrice javnih potreba koje nisu istovetne sa potrebama organa državne uprave, jer se u njima predvidaju prihodi i rashodi autonomnih tela i ustanova, državnih i poludržavnih preduzeca. Danas u savremenim državama postoji tzv. javni sektor privrede, odnosno javna državna preduzeca kao što su u oblasti saobracaja: železnice, pošte telegrafi i telefoni, autotransportna preduzeca i sl. ; zatim u nekim zemljama to su celicane, rudnici uglja, petrohemijska industrija, duvanska industrija i td.

Odnos državnog budžeta i aneksnih budžeta moze biti utvrden tako da budžeti ovih preduzeca ulaze u državni budžet. Medutim ova preduzeca mogu imati i vecu finansijsku samostalnost, pa u tom slucaju nihovi budžeti predstavljaju samo prilog ili aneks državnog budžeta.

c) Autonomni budžet

U nekim zemljma postoje autonomni budžeti za komercijalizovane ustanove koje vrše javnu službu. Ovi budžeti su veoma slicni aneksnim budžetima. Razlika medu njima je u tome što su aneksni budžeti prilog državnog budžeta, o kome odlucuje predstavnicko telo, dok autonomne budžete ne donosi predstavnicko telo, vec neki od državnih organa. Ustanove koje se finansiraju iz sredstava autonomnog budžeta mogu dobijati dotacije iz redovnog budžeta, ali se takva dotacija ni po cemu ne razlikuje od dotacije koja se iz budžeta daje privatnom privrednom preduzecu.

BUDZETSKA POTPUNOST

Potpunost budžeta postoji onda ako su u budžetu iskazani svi prihodi koji poticu iz bilo kog izvora, a namenjeni su za finansiranje državnih potreba. Znaci, prvi uslov za potpuni budžet je da su u njemu iskazani svi prihodi i svi rashodi ( formalna potpunost ), a drugi uslov je da se ti prihodi i rashodi ne smeju medusobno prebijati ( materijalna potpunost ).
Poštovanje formalne potpunosti omogucuje da budžet bude jasan i pregledan, a kontrola njegovog izvršenja efikasna. Materijalna potpunost budžeta u suštini se svodi na ocenu preimucstva dva modela finansiranja : metoda bruto- budžeta i metoda neto- budžeta. Pod bruto- budžetom podrazumevamo onaj metod finansiranja kod koga se u budžet unosi svaka pojedina vrsta prihoda u bruto iznosu, bez ikakvog prethodnog obracunavanja bilo kakvih troškova potrebnih da se ovaj prihod naplati. Isto tako, u budžet se unose u ukupnim bruto iznosima i svi rashodi bez ikakvog prethodnog obracunavanja eventualnih prihoda koje organi ostvare vršenjem tih rashoda.
Finansiranje po metodu bruto- budžeta suprotstavlja se neto- budžetiranje u kome se svaki prihod i rashod predvida u budžetu u neto iznosu, pošto se bruto prihod prethodno umanji za iznos troškova potrebnih za njihovu naplatu.
Možemo slobodno reci da u svim budžetskim sistemima savremenih država preovladuje primena bruto- metoda iskazivanja budžetskih prihoda i rashoda, pa se može zakljuciti da je bruto-budžet usvojen i prihvacen.

DONOŠENJE I IZVRŠENJE BUDŽETA METODOLOGIJA IZRADE I DONOŠENJA BUDŽETA

U istorijskom razvoju budžeta dosta je razmatrano pitanje da li sastavljanje budžeta treba da vrši predstavnicki organ ili izvršni organ. Konacno je preovladalo shvatanje da taj zadatak treba da pripada izvršnim organima vlasti. Postupak izrade budžeta sastoji se iz dve faze : izrade i utvrdivanja nacrta budžeta i utvrdivanje predloga budžeta. Nacrt budžeta izraduje organ državne uprave nadležan za poslove budžeta ( sekreterijat za finansije, ministarstvo finansija ) svake teritorijalno-politicke jedinice, a utvrduje ga politicko izvršni organ ( izvršno vece, vlada ). Predlog budžeta utvrduje politicko izvršni organ - vlada.Predlog budžeta ne mora uvek biti usvojen od strane predstavnickog tela, iz dva razloga: 1. usled neslaganja parlamenta sa predlogom budžeta; 2. da se budžetski predlog tehnicki ne završi u roku. Da ne bi usled navedenih razloga došlo u pitanje normalno funkcionisanje javnog sektora uvodi se sistem budžetske dvanaestine, što oznacava finansiranje po mesecima dok se ne izglasa budžet (privremeno finansiranje). Privremeno finansiranje se sprovodi na osnovu:
• Odobrenja mesecnih prihoda i rashoda iz budžeta za prethodnu godinu;
• Odobrenja privremenog finansiranja na osnovu predloženog budžeta.
Predlog se priprema na osnovu plana prihoda i plana rashoda. Planiranje budžetskih prihoda vrši se utvrdivanjem vrste, oblika i podoblika javnih prihoda i istovremeno utvrdivanje visine u kojoj je potrebno da se ostvare. Zatim se utvrduju vrste potreba za koje se imaju obezbediti sredstva u budžetu. Prilikom izrade nacrta organ za budžet je odgovoran za ravnotežu prihoda i rashoda budžeta. Izrada budžeta vrši se tako što nadležni državni organ (ministarstvo za finansije, ministarstvo za budžet ) pozove sve korisnike budžetskih sredstava da mu dostave podatke o potrebnim sredstvima za narednu budžetsku godinu. Korisnici budžetskih sredstava sacinjavaju predlog svog preracuna prihoda i rashoda prema tacno utvrdenoj šemi koja je utvrdena za sve nosioce budžetskih sredstava.
Kada korisnik budžeta sacini predracun svojih rashoda( potreba ), onda ga dostavlja nadležnom državnom organu (ministarstvu) koji taj predracun može izmeniti i dopuniti. Nadležni finansijski organ za budžet razmatra sadržaj budžeta kako s formalne tako i sa materijalne strane, vrši uskladivanje budžetskih prihoda i rashoda , sastavlja nacrt budžeta i dostavlja ga politicko-izvršnom organu ( vladi, izvršnom vecu ).
Kada vlada razmotri nacrt budžeta, onda se utvrduje predlog budžeta koji se upucuje predstavnickom telu ( parlamentu, skupštini ). Odgovarajuci odbori i komisije predstavnickog tela razmatraju i kriticki ocenjuju opravdanost pojedinih delova budžeta i budžeta u celini, pozivaju pojedine korisnike da obrazlože ili dopune svoje zahteve. Posle sprovedene rasprave u odborima i komisijama , predlog budžeta dostavlja se skupštini, parlamentu na razmatranje i usvajanje. Otvara se parlamentarna debata, rasprava o predlogu budžeta, a onda se pristupa glasanju. Budžet se donosi u vidu zakona ( odluke ), a zatim se objavljuje u službenom glasniku gde se objavljuju i ostali propisi koje donosi skupština.
U sastavljanju predloga budžeta, kao akta kojim se predvidaju prihodi i rashodi, od velikog je znacaja da se planiraju sa što vecom preciznošcu, i u tu svrhu se koriste sledece metode:
• Metod automatskog planiranja- metod koji se bazira na odredenim automatizmima prilikom odredivanja velicine prihoda i rashoda iz prethodne budžetske godine;
• Direktno procenjivanje- metod koji polazi od iznosa stvarno izvršenih javnih rashoda i prihoda u prethodnom periodu korigovanog za procenat koji se predvida za narednu godinu;
• Indirektna metoda- bazira se na definisanju odredenih merila pri planiranju budžetskih prihoda i rashoda.

IZVRŠAVANJE I IZVRŠIOCI BUDŽETA

Izvršavanje budžeta

Kad skupština , odnosno telo nadležno za donošenje budžeta izvrši verifikaciju, odnosno usvoji budžet, tada može poceti izvršavanje budžeta ( izvršavanje budžeta može se vršiti tek posle prve uplate na pocetku budžetske godine, odnosno izvršavanje se može vršiti iz prenetih prihoda, ako se prihodi prenose u narednu godinu). Budžet se izvršava u dva osnovna dela, tako da se izvorni i drugi prihodi uplacuju u budžet, a izvršavanje rashoda se vrši isplatom iz budžeta. Tako se u budžetu postiže budžetska ravnoteža, jer se ne može isplatiti više nego što je ostvareno prihoda.
U osnovi, ovo znaci da su obveznici poreza, taksa, naknada i drugih javnih prihoda, obavezni da u odredenim iznosima i odredenim rokovima uplacuju svoje obaveze u budžet. Na ovaj nacin se obezbeduje priliv prihoda u budžet, cime se obezbeduje izvršavanje - isplata iz budžeta pojedinih rashoda, koji su predvideni u budžetu. Izvršavanje - isplata pojedinih pozicija se može vršiti do nivoa ostvarenih prihoda. Nacin i postupak izvršavanja budžeta su regulisani zakonima, uredbama, odlukama, rešenjima i naredbama.
Obveznici poreza, taksa, naknada i drugih javnih prihoda, vrše uplatu svojih obaveza na posebne racune, koji su propisani naredbom. Naredbom se propisuju racuni za uplacivanje javnih prihoda, koji su propisani zakonom ili drugim propisom, a pripadaju državnom budžetu, ili se dele sa drugima ( federacija, gradovi,opštine i dr. )
Postupak izvršavanja rashoda je regulisan propisima, radi pravilnog izvršavanja budžeta. Kod izvršavanja budžeta, pravilo je da funkcija naredbodavca i racunopolagaca budu u potpunosti razdvojene jedna od druge. Izvršavanje rashoda pocinje od organa koji vodi budžet ( ministarstvo finansija ), tako što naredbodavac utvrduje zakonski, ili drugi osnov za prenošenje sredstava državnom organu, ili organizaciji. Sa racuna budžeta se vrši prenos sredstava na racun odredenog državnog organa ili organizacije. Nadležni organ vrši konacnu isplatu budžetskih sredstava i odgovoran je za namensko trošenje sredstava.

VIRMANISANJE I REBALANS BUDZETA

Izmena namene budžetskih rashoda, odnosno smanjenje rashoda kod pojedinih korisnika, a povecanje kod drugih korisnika je budžetsko virmanisanje. Budžetski rashodi su
potpuno odredeni u budžetu i mogu se menjati samo uz odobrenje izvršnog organa ( vlade ), ako to specificne okolnosti zahtevaju.
Izmena može biti delimicna, ili u celini. Na kraju godine, budžetsko virmanisanje mora da se potvrdi u predstavnickom telu, odnosno kod usvajanja završnog racuna budžeta.
Ako u toku budžetske godine dode do znacajnog odstupanja od planiranih prihoda i rashoda, pripremaju se izmene i dopune budžeta - rebalans budžeta, koji se i priprema i usvaja po istoj proceduri kao i budžet. Do rebalansa mora doci kada se ostvare znatno veci prihodi, odnosno rashodi. Rebalans budžeta je ponovno preispitivanje odnosa u javnoj potrošnji, kako bi se uspostavili novi odnosi u prihodima, odnosno rashodima. Ponovno uravnoteženje ( rebalans budžeta ) država preduzima kada nije više u mogucnosti da izvršava budžet. Rebalans budžeta se vrši i kada se preraspodelom prihoda na postojecem nivou želi ostvariti odredeni cilj u okviru tekuce ekonomske politike. Ova mera - rebalans budžeta se ne može poistovetiti sa tzv. virmanisanjem, jer se kod ove transakcije vrši samo prenamena pojedinih rashoda.
Kod virmanisanja, odluku, po pravilu, donosi izvršni organ, dok kod rebalansa budžeta, odluku donosi predstavnicko telo ( skupština,parlament, kongres i dr. )

KONTROLA IZVRŠAVANJA BUDŽETA ZNACAJ I VRSTE BUDŽETSKE KONTROLE

Budžetska kontrola i revizija

Budžetska kontrola i revizija su bitan segment izvršavanja budžeta, tako da su one neka vrsta nadzora nad naredbodavcima i izvršiocima budžeta. Pošto se izvršavanje budžeta vrši u toku jedne godine (budžetska godina ), to je neophodno obezbediti zakonitost u izvršavanju budžeta.
Pošto se radi o izuzetno znacajnim sredstvima koja predstavljaju deo nacionalnog dohotka, neophodna je i odredena povremena kontrola nad radom svih organa kojima je povereno rukovanje i trošenje javnih prihoda. U svojim raznim vidovima, budžetska kontrola obuhvata kontrolu svih subjekata, koji ubiraju i troše javne prihode.
Da bi budžetska kontrola bila efikasna, neophodno je da se kontrola vrši u odredenom vremenskom periodu i u procesu izvršavanja budžeta, kako bi se obuhvatili svi organi u izvršavanju budžeta i sve faze kroz koje prolaze sredstva javnih prihoda, transformisana u javne rashode.
Postoji više vrsta budžetske kontrole, ali se sve one mogu svrstati prema metodu, vremenu, objektima i organima koji vrše kontrolu. Prema metodu postoji „dokumentarna" i „terenska" kontrola, dok prema vremenu kontrola može biti „prethodna" i „naknadna" odnosno prethodna ili preventivna i naknadna ili represivna kontrola.
Kod kontrole nad subjektima, postoji kontrola nad „naredbodavcima" i kontrola nad „racunopolagacima", jer su razlicite funkcije ovih lica. Prema organima koji vrše kontrolu postoji „upravna" , „institucionalna" i „politicka" kontrola.
Budžetska kontrola se razlikuje od revizije jer se kontrolom vrši nadzor nad naredbodavcem i nad racunopolagacem budžeta, odnosno proverava se da li su javni prihodi utrošeni namenski.
Prema svome sadržaju, budžetska revizija može da obuhvati i kontrolu svrsishodnosti upotrebe javnih rashoda, gde se upozorava na pojave neracionalnog raspolaganja javnim prihodima. I upravo je ovde samo slicnost izmedu kontrole i revizije, dok revizija ima specificne ciljeve i zadatke. Revizija mora biti potpuno nezavisna od vlade i drugih izvršnih organa vlasti. Na taj nacin, glavni državni revizor je potpuno nezavistan i po pravilu, odgovoran je samo predstavnickom telu.

ADMINISTRATIVNA KONTROLA BUDZETA

Administrativna kontrola je samo deo budžetske kontrole, a javlja se kao tekuca, prethodna i naknadna kontrola. Ona ima zadatak da ispita i utvrdi da li je angažovanje budžetskoh sredstava i izdavanje naloga bilo zakonito.
Ova kontrola treba da spreci izvršavanje nepotpunih naloga, kao i da utvrdi nepravilno angažovanje budžetskih sredstava. Organizacija administrativne kontrole u osnovi ima dva oblika : kontrolu koju vrše organi redovne administrcije ( racunovodstvo ), a drugi oblik je kada kontrolu vrše specijalni kontrolni organi.
Kod oba oblika administrativne kontrole postupak je isti.Kod svakog naredbodavca se nalazi po jedan organ glavne kontrole, a to znaci da se pre izvršenja mora kontrolisati svaki izdati nalog za isplatu.

REDOVNA I POSEBNA BUDŽETSKA KONTROLA

Završni racun - redovna budžetska kontrola

Završnim racunom budžeta se završava budžetska godina, koja obicno traje od 1. januara do 31. decembra. Po isteku godine za koju se budžet donosi, sastavlja se završni racun budžeta. Nacrt završnog racuna budžeta sastavlja ministarstvo finansija, odnosno organ nadležan za poslove budžeta. Završni racun budžeta se priprema u formi zakona, tako da se vladi dostavlja nacrt završnog racuna budžeta. Nacrt završnog racuna budžeta se sastavlja na osnovu podataka iz evidencija o izvršavanju budžeta, podataka o korišcenju sredstava na posebnim racunima i podataka organa.
Predlog završnog racuna budžeta utvrduje vlada, odnosno izvršni organ i dostavlja ga skupštini. Završni racun budžeta sadrži opšti deo, posebni deo i bilans stanja sredstava. Opšti deo završnog racuna budžeta sadrži :
1. ukupni iznos planiranih i ostvarenih prihoda;
2. ukupni iznos planiranih i izvršenih rashoda ;
3. sredstva izdvojena u stalnu rezervu ;
4. nacin pokrivanja deficita ;
5. raspored ostvarenog viška prihoda.

U završnom racunu budžeta daje se planirani i izvršeni raspored rashoda po namenama i korisnicima. U bilansu stanja sredstava iskazuju se nepokretne i pokretne stvari kojima organi republike raspolažu. Istovremeno, završni racun budžeta sadrži i pregled sredstava posebnih racuna i budžetskih fondova.
Završni racun budžeta se u skupštini usvaja po istoj proceduri koja se primenjuje za usvajanje zakona o budžetu. Kao i na budžet, tako se i na završni racun mogu podneti amandmani koji se u proceduri prihvataju ili odbacuju. Posle razmatranja završnog racuna, skupština usvaja zakon u nacelu i u pojedinostima.

POSEBNA BUDZETSKA KONTROLA KAO OBLIK POVREMENE KONTROLE

Povremena budžetska kontrola obuhvata kontrolu korisnika budžetskih sredstava i ova vrsta kontrole spada u „naknadnu" kontrolu. Ovu kontrolu vrši obicno budžetska inspekcija, koja ima ovlašcenja da kontroliše namensko korišcenje budžetskih sredstava, odnosno kontrolu javnih rashoda. Korisnici javnih prihoda su u obavezi da i budžetskom inspektoru stave na uvid svu relevantnu dokumentaciju o finansijskom i materijalnom poslovanju. U slucaju da je budžetski inspektor utvrdio neispravnosti u trošenju sredstava, korisnik je u obavezi da postupi po nalogu inspektora, kako bi se otklonile neispravnosti u trošenju sredstava. U slucaju da državni organ ili drugi organ koji je korisnik javih prihoda, ospori rešenje budžetskog inspektora, tada organ može da pokrene upravni spor (upravni spor se vodi pred Vrhovnim sudom ).

ZAKLJUCAK

Pošto je budžet u savremenim državama pravni akt, a da bi se zakonito izvršavale pojedine pozicije budžeta neophodno je pratiti veliki broj propisa kojima se reguliše trošenje sredstava , kako bi se otklonila svaka sumnja njihovog namenskog trošenja. Medutim budžet je vremenom postajao neelastican instrument za kontrolu izvršenih rashoda , koji se finansiraju iz budžeta, tako da se sredstva izdvajaju svake godine za odredene poslove i funkcije, bez ulaženja u suštinsku analizu potreba i postignutih rezultata.
Nedostaci budžetskog finansiranja su uslovili budžetske reforme , koje su sprovele pojedine države, a da se izvrše transformacije u budžetskoj potrošnji. Promene su se ogledale uglavnom u stavljanju naglaska na odredena budžetska nacela, promenu budžetske procedure, ili u kombinaciji više vrsta budžeta ( državni budžet, agrarni budžet i dr. ). I pored svih ovih promena, koje se i danas vrše, suština tradicionalnog budžeta ipak nije u osnovi promenjena

Literatura:

Djordjevic D.Javne finansije, Novi sad, 2005.
http://openlibrary.org/b/OL3224284M/Finansije_i_finansijsko_pravo

PROCITAJ / PREUZMI I DRUGE SEMINARSKE RADOVE IZ OBLASTI:

ASTRONOMIJA | BANKARSTVO I MONETARNA EKONOMIJA | BIOLOGIJA | EKONOMIJA | ELEKTRONIKA | ELEKTRONSKO POSLOVANJE | EKOLOGIJA - EKOLOŠKI MENADŽMENT | FILOZOFIJA | FINANSIJE |  FINANSIJSKA TRŽIŠTA I BERZANSKI    MENADŽMENT | FINANSIJSKI MENADŽMENT | FISKALNA EKONOMIJA | FIZIKA | GEOGRAFIJA | INFORMACIONI SISTEMI | INFORMATIKA | INTERNET - WEB | ISTORIJA | JAVNE FINANSIJE | KOMUNIKOLOGIJA - KOMUNIKACIJE | KRIMINOLOGIJA | KNJIŽEVNOST I JEZIK | LOGISTIKA | LOGOPEDIJA | LJUDSKI RESURSI | MAKROEKONOMIJA | MARKETING | MATEMATIKA | MEDICINA | MEDJUNARODNA EKONOMIJA | MENADŽMENT | MIKROEKONOMIJA | MULTIMEDIJA | ODNOSI SA JAVNOŠCU |  OPERATIVNI I STRATEGIJSKI    MENADŽMENT | OSNOVI MENADŽMENTA | OSNOVI EKONOMIJE | OSIGURANJE | PARAPSIHOLOGIJA | PEDAGOGIJA | POLITICKE NAUKE | POLJOPRIVREDA | POSLOVNA EKONOMIJA | POSLOVNA ETIKA | PRAVO | PRAVO EVROPSKE UNIJE | PREDUZETNIŠTVO | PRIVREDNI SISTEMI | PROIZVODNI I USLUŽNI MENADŽMENT | PROGRAMIRANJE | PSIHOLOGIJA | PSIHIJATRIJA / PSIHOPATOLOGIJA | RACUNOVODSTVO | RELIGIJA | SOCIOLOGIJA |  SPOLJNOTRGOVINSKO I DEVIZNO POSLOVANJE | SPORT - MENADŽMENT U SPORTU | STATISTIKA | TEHNOLOŠKI SISTEMI | TURIZMOLOGIJA | UPRAVLJANJE KVALITETOM | UPRAVLJANJE PROMENAMA | VETERINA | ŽURNALISTIKA - NOVINARSTVO

 

 preuzmi seminarski rad u wordu » » »

Besplatni Seminarski Radovi

SEMINARSKI RAD